《德国涉外税法》第2条（§ 2 AStG）规定的延伸有限纳税义务

规则的结构

该协定允许德国征税，但仍须由德国国内法来实际课征。无限纳税义务终止后，已离开德国的人仅根据《德国所得税法》（Einkommensteuergesetz，EStG）第1条第4款承担有限纳税义务。这一义务涵盖EStG第49条所列举的境内收入，例如来自德国企业、德国不动产或在德国从事的雇佣工作的收入。自1972年起，德国法律在《德国涉外税法》（AStG）第2条中为移居低税国家者增设了另一层规定，即erweiterte beschränkte Steuerpflicht（扩展有限纳税义务）。该规定适用于离境前十年内至少有五年在德国承担无限纳税义务的德国国民。他必须移居至低税国家，或根本不在任何国家构成税务居民，同时在德国保留重大经济利益。在离境当年及其后十年内，此人须就所有不属于EStG第34d条意义上的境外收入的收入纳税，这一类别比EStG第49条规定的境内收入范围更广。¹两者差异相当大，因为非境外收入这一类别包括例如德国银行支付的利息，以及EStG第49条无法涵盖的收益。该规则仅在相关年度内适用扩展有限纳税义务的收入超过16500欧元门槛时才适用。

重大经济利益的概念由AStG第2条第3款界定。它涵盖以合伙人或股东身份参与德国企业，包括持有德国公司至少1%的股份。在德国的收入或资产若超过一定的相对或绝对门槛，同样符合条件。就收入而言，门槛为总收入的30%，或非境外收入超过62000欧元。就资产而言，门槛为总资产的30%，或非境外资产超过154000欧元。²迁居苏黎世、同时在德国保留其公司和不动产的典型德国企业家，可以毫无困难地满足这些条件。

瑞士是低税国家吗？

因此，对于身在苏黎世的德国人而言，关键问题是瑞士是否属于低税国家。法律通过比较来回答这一问题。根据AStG第2条第2款，如果外国对一名应税收入为77000欧元的未婚居民征收的所得税，比同等收入的德国所得税低三分之一以上，即构成低税。但纳税人可以证明，外国对其全部收入实际征收的税款，至少达到其若在德国承担无限纳税义务时应缴所得税的三分之二。第二种情形涵盖优惠征税，即外国给予此人相较于普通征税的大幅减税。³第二种情形在历史上针对的是瑞士的定额税（按支出征税），德国税务机关长期以来将其视为一种优惠征税形式。

对于苏黎世州的普通征税而言，答案取决于模型计算，计算时须考虑具体居住地的联邦税、州税和市镇税。在边境两侧执业的顾问报告称，瑞士中部各州通常符合低税的定义，而较高税负州的情况则取决于具体市镇。⁴当纳税人的实际收入较高时，反证就成为可能，因为苏黎世税率表的累进性和财富税会使瑞士税负接近德国税负。这种比较必须逐年进行，并仔细记录。就AStG第2条而言，除非能够确定地提出反证，否则许多顾问将瑞士视为低税国家。

改革及与协定的相互作用

德国联邦财政部2023年12月22日的函件全面修订了适用《德国涉外税法》（Außensteuergesetz）的行政原则，取代了2004年5月14日的原则。⁵2021年6月25日的《反避税指令实施法》（ATAD-Umsetzungsgesetz，ATADUmsG）对《德国涉外税法》所作的立法修订，集中于离境税以及下文讨论的受控外国公司规则。这些修订保留了AStG第2条的基本结构。⁶

AStG第2条与该协定之间的关系由第4条第4款规范。在迁居后的最初五年内，该协定允许德国不受通常的协定限制对来源于德国的收入征税，而AStG第2条为将征税扩展至非境外收入提供了国内法依据。在AStG第2条规定的十年期间的其余年份，该协定再次将德国的征税权限制在普通条款所允许的范围内。因此，在实践中，扩展有限纳税义务在最初五年内影响最大，尽管其申报义务在整个期间内持续存在。该规则对AStG第2条第5款的累进条款也有意义，根据该条款，适用于德国收入的税率参照纳税人的全球收入确定。

注释

1. Wohnsitz Ausland，“Erweiterte beschränkte Steuerpflicht 2026: § 2 AStG erklärt & vermeiden”，https://www.wohnsitzausland.com/steuerwissen/erweiterte-beschraenkte-steuerpflicht/，其中概述了四项条件，即德国国籍、过去十年中有五年承担无限纳税义务、居住于低税地区以及重大经济利益，并说明了期间为离境当年加十个完整年度。 ↩
2. Wohnsitz Ausland，“Erweiterte beschränkte Steuerpflicht 2026”，同前引。Happe 和 Kistler，Steuer Revue 12/2019，同前引，二位作者补充指出，持有德国合伙企业25%以上的权益同样构成重大经济利益。 ↩
3. Wohnsitz Ausland，“Erweiterte beschränkte Steuerpflicht 2026”，同前引，其中描述了以77000欧元应税收入为基准的模型比较，以及实际税负至少达到德国所得税三分之二的反证。 ↩
4. Happe 和 Kistler，Steuer Revue 12/2019，同前引，二位作者指出，瑞士中部各州通常符合法定的低税定义。 ↩
5. 德国联邦财政部（Bundesministerium der Finanzen，BMF），“Grundsätze zur Anwendung des Außensteuergesetzes”，2023年12月22日BMF函件（BMF-Schreiben），https://www.bundesfinanzministerium.de/Content/DE/Downloads/BMF_Schreiben/Internationales_Steuerrecht/Allgemeine_Informationen/2023-12-22-grundsaetze-zur-anwendung-des-aussensteuergesetzes.html。该部网页将该文件描述为这些原则的新版本。 ↩
6. Gesetz zur Umsetzung der Anti-Steuervermeidungsrichtlinie (ATAD-Umsetzungsgesetz – ATADUmsG)，2021年6月25日，BGBl. 2021 I 第2035页，第5条。AStG第21条第2款和第4款的适用规则，https://lxgesetze.de/astg/21，除第6条新的离境税外，还援引了2021年版本的AStG第1条第2款以及第7条至第10条、第12条、第13条、第15条至第18条和第20条。这些规则未包含针对AStG第2条的过渡规定。 ↩

仅供一般参考。本文不构成法律或税务意见，不能替代针对个案的咨询，亦不建立律师与客户之间的委托关系。本文反映截至 十月 2026 的法律状况。