常设机构、营业利润与关联企业

第5条及其定义

该协定第5条将常设机构定义为“企业进行全部或部分营业的固定营业场所”。¹第2款列举了典型示例：管理场所、分支机构、办事处、工厂、作业场所、实验室、矿场或其他开采自然资源的场所，以及持续时间超过十二个月的建筑工地或建筑、安装工程。第3款排除了准备性和辅助性活动：专为储存、陈列或交付货物而使用的设施，专为上述目的或为由另一企业加工而保存的库存，以及专为采购货物、广告宣传、提供信息或从事科学研究而设立的固定营业场所。第4款规定，在另一国拥有并经常行使以企业名义签订合同之权力的非独立代理人，视为常设机构。第5款排除了在其通常营业过程中行事的经纪人、一般佣金代理人及其他独立代理人；第6款则确认，子公司并不因其存在本身而构成其母公司的常设机构。²

该定义沿用1963年范本，未因BEPS项目而改变。因此，该协定并不包含2017年OECD范本中扩展的代理人条款——该条款涵盖“经常在合同签订过程中发挥主要作用”、且相关合同通常在未经实质性修改的情况下签订的人。该协定也不包含反拆分规则；根据该规则，如企业将一项具有整体性的营业活动拆分为若干小部分，则不得适用准备性活动的豁免。³这些变更是否通过《多边公约》适用于瑞士与意大利之间，尚存疑问。瑞士选择基本上仅采纳最低标准，并对《多边公约》第12条至第15条关于常设机构定义的修改作出了保留。意大利本身在签署时对第12条和第14条全部作出保留，并就第13条选择了选项A，而该选项在瑞士作出保留的情况下无法生效。因此，即使在意大利批准之后，协定中的定义仍将是1976年的定义。⁴

意大利国内法的定义

意大利国内法走得更远。经2018年预算法修订的TUIR第162条，照搬了2017年OECD范本中扩展的代理人条款和反拆分规则。它还将在意大利具有“显著且持续的经济存在”、但其结构设计使其在该国不显示任何实体存在的情形视为常设机构——这是一项针对数字企业的规则。⁵在适用税收协定的情况下，TUIR第169条允许纳税人援引更为有利的协定定义。因此，对于瑞士企业而言，协定中较窄的定义优先于国内规则。一名为卢加诺贸易公司洽谈合同、但将签署留给卢加诺方面的意大利销售代理人，依据协定第5条第4款并不构成常设机构，而依据国内规则则可能构成。这一保护的实际价值取决于具体事实。意大利税务稽查人员和检察官常常主张，该代理人实际上签订了合同，或者瑞士公司系从意大利进行管理，因而其本身即为意大利居民。

在提契诺州典型的架构中，这一风险尤为突出。一家由意大利家族拥有的卢加诺公司，往往雇用居住在伦巴第的家族成员，聘请意大利会计师，并在米兰通过视频参加董事会会议。上述每一项因素单独来看都无害。但综合起来，它们可能支持如下结论：实际管理场所位于意大利（协定第4条第3款），或者该公司在意大利拥有构成常设机构的管理场所（第5条第2款a项）。两者的区别十分重要。如该公司为意大利居民，意大利将对其全球利润征税；如其仅在意大利拥有常设机构，意大利则依据第7条仅对归属于该常设机构的利润征税。⁶第F.II章将讨论意大利关于esterovestizione的案例，以及卢加诺公司应保存的证据。

注释

1. 协定，第5条第1款，文本（见上文）：“una sede fissa di affari in cui l'impresa esercita in tutto o in parte la sua attività”。 ↩
2. 协定，第5条第2款至第6款，据文本（见上文）概述。 ↩
3. 2016年11月24日《实施税收协定相关措施以防止税基侵蚀和利润转移的多边公约》（MLI），SR 0.671.1，第12条第1款（“gewöhnlich die führende Rolle beim Abschluss von Verträgen einnimmt, die regelmässig ohne wesentliche Änderung”由企业签订合同的人）及第13条第4款（构成“sich ergänzende Aufgaben ..., die Teil eines zusammenhängenden Geschäftsbetriebs sind”的活动），https://www.droit-bilingue.ch/de-it/0.6/0.67/0.671.1-12-15.html 及 https://www.droit-bilingue.ch/de-it/0.6/0.67/0.671.1-13-16.html；上述条款对应于依据BEPS第7项行动报告于2017年修订的《OECD税收协定范本》第5条第4.1款和第5款。协定，第5条第3款和第4款，文本（见上文）。 ↩
4. Roland Böhi、Danielle Wenger和Nicole Fröhlich，“Implementation of Multilateral Instrument (MLI) in Switzerland”，Mondaq，2019年5月15日，https://www.mondaq.com/tax-treaties/805558/implementation-of-multilateral-instrument-mli-in-switzerland（瑞士“largely limit[s] itself to the adoption of the minimum standard”）；批准MLI的联邦决议（附于联邦委员会咨文的草案，意大利文本），第1条第3款d项，https://www.newsd.admin.ch/newsd/message/attachments/50936.pdf（依据MLI第12条第4款、第13条第6款a项、第14条第3款a项及第15条第2款作出的保留）；OECD，“Italy: Status of List of Reservations and Notifications at the Time of Signature”，https://www.oecd.org/tax/treaties/beps-mli-position-italy.pdf（1976年3月9日与瑞士的协定列为第73号适用协定；对第12条和第14条全部作出保留；依第13条第1款选择选项A）。 ↩
5. TUIR，第162条，经2017年12月27日第205号法律（2018年预算法）第1条第1010款修订，Brocardi.it，https://brocardi.it/testo-unico-imposte-redditi/titolo-iii/capo-i/art162.html（不具“consistenza fisica”的“significativa e continuativa presenza economica”；针对构成“operazione aziendale unitaria”一部分的互补性活动的反拆分规则；经常签订合同或在合同签订过程中发挥主要作用且合同未经实质性修改的非独立代理人）。 ↩
6. 协定，第4条第3款、第5条第2款a项及第7条第1款，文本（见上文）。 ↩

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